В чем налоговики пытаются схитрить при проверках

Любая компания, которая должна платить налоги, может быть проверена налоговой инспекцией. По итогам ревизии проверяющие сделают выводы, которые компания, возможно, захочет оспорить. Чтобы защита прав компании шла эффективно, нужно четко знать, какие права у нее есть. Все было бы значительно проще, если бы налогоплательщикам было достаточно ознакомиться с нормами НК РФ. Дело в том, что многие положения Налогового кодекса, посвященные налоговому администрированию, права налогоплательщика и налоговых органов написаны настолько неопределенно, что сами инспекторы могут использовать некоторые процессуальные моменты, находящиеся далеко не всегда в правовом поле.

В ходе своей юридической практики я неоднократно сталкивался с так называемыми «процессуальными схемами» налоговых органов, когда расплывчато сформулированные нормы НК поворачивались так, чтобы осложнить компании возможность защиты своих прав. То есть, когда действия инспекторов формально укладываются в рамки Налогового кодекса, но, по сути, полностью его смысл игнорируют. Конечно, далеко не все сотрудники налоговых инспекций используют такие методы, но это не снижает остроты данной проблемы. В ходе лекции я постараюсь рассказать, как можно обезопасить себя от злоупотреблений процессуальными схемами со стороны налоговиков.

Представление оригиналов документов

Значительно стабилизировал взаимодействие между налогоплательщиками и инспекциями Федеральный закон от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ. Особенно, в части камеральных проверок. Напомню, какие изменения внесены в Налоговый кодекс. Закон конкретизировал права инспекций по истребованию дополнительных документов. Одна из замечательных норм закона № 137-ФЗ начала действовать в 2010 году. Пункт 5 статьи 93 НК РФ стал гласить, что налоговые инспекции не вправе повторно истребовать документы, которые уже были ранее получены в ходе проверок (подробнее об этом см. № 5, 2010, стр. 84 – Примеч. ред.). Причем, сформулирована норма так, что неважно, была ли ранее проведена камеральная или выездная проверка и какая именно инспекция ее проводила. Все равно требовать у компании документы повторно инспекторы не вправе.
Как стали налоговики выходить из этой неприятной для них ситуации? Инспекции вспомнили, что у них есть право просить для ознакомления оригиналы документов. Так прописано в пункте 12 статьи 89 Налогового кодекса. Но эта процедура никаким образом не регламентирована Налоговым кодексом. Нет установленных форм требования, порядка ознакомления, сроков представления. Мы советовали клиентам, столкнувшимся с требованием представить оригиналы документов, оформлять подготовленные в произвольной форме акты, которые факт представления оригиналов документов для ознакомления хотя бы как-то, но фиксировали.

Осложнилась ситуация и в связи с внесением поправки в пункт 2 статьи 93 НК РФ, которая предусматривалась Федеральным законом от 27 июля 2010 г. № 229-ФЗ. В норме появился новый абзац о том, что при необходимости инспекторы могут истребовать подлинники документов для ознакомления. Федеральная налоговая служба не стала откладывать дело в долгий ящик, выпустила письмо от 8 октября 2010 г. № АС-37-2/12931@. В нем приведены формы уведомлений о представлении документов для ознакомления. Есть в этом письме и форма акт о противодействии проведению налоговой проверки. Предполагается, что его инспекторы должны оформлять, когда компания отказывается предоставлять оригиналы документов.

Мне кажется, что внесенная в пункт 2 статьи 93 поправка ухудшает ряд новаций, введенных Федеральным законом № 137-ФЗ. Теперь получается, что при камеральной проверке налоговики могут запросить оригиналы документов. Как практически это требование реализовать: вести документы в инспекцию или приглашать на территорию компании проверяющих? Второй вариант, фактически, превращает «камералку» в выездную проверку. В общем, норма крайне запутанная. И самое удручающее, что права налогоплательщиков при процедуре истребования оригиналов документов не прописаны.

Если налоговая инспекция запросила документы, которыми компания не располагает, стоит написать мотивированное объяснение.

Сроки проведения проверки

Со вступлением в силу закона № 137-ФЗ срок проведения выездной проверки отсчитывается с даты вынесения решения о ее назначении и до даты составления справки. Так прописано в статье 89 НК РФ. Как на практике затягивают сроки налоговики. Они неоднократно прерывают проверку и возобновляют ее на один день с тем, чтобы только вручить очередное требование о представлении документов. А на следующий день проверка приостанавливается снова. Причем, сроки исполнения таких требований зачастую приходятся на период приостановления проверки.
На мой взгляд, это не что иное, как процессуальная схема, которая позволяет искусственно продлить проведение проверки. Цель: исключить из периода проведения ревизии сроки на исполнение требований. К сожалению, Налоговый кодекс, не запрещая, фактически, позволяет инспекциям идти на такие хитрости. В статье 89 кодекса сказано, что на период приостановления проверки приостанавливаются действия по истребованию документов у налогоплательщика. И инспекции трактуют эту норму таким образом: требование в период приостановления выставлять нельзя, а вот обязанность компании представить документы в период приостановления проверки все же существует.

Но если задуматься, то приостановление проверки означает, что у налогоплательщика на территории не может быть ревизоров. А возить в инспекцию документы при выездной проверке компания не обязана. Через такие косвенные, но волне логичные выводы можно отстаивать свою позицию.

Повторные проверки

Еще одна распространенная процессуальная схема – «повторные квази-проверки вышестоящей налоговой инстанции». Они очень часто используются как средство неправового давления на налогоплательщиков. И, к сожалению, такие проверки являются достаточно острым инструментом для воздействия на компании. В Налоговом кодексе нет четких критериев, по которым можно было бы определить тот налоговый орган, который проводит повторную проверку. А значит, налогоплательщикам сложнее отстаивать свои права.

Недавно у одного из наших клиентов была подобная ситуация. Компания стояла на налоговом учете в регионе. Была проведена выездная проверка региональной инспекцией. Потом компания перевелась в Москву и встала на учет в инспекции по крупнейшим налогоплательщикам. Видимо, у этой инспекции возникла необходимость повторно проверить компанию за периоды, которые уже были проверены региональной инспекцией.

Естественно, инспекция по крупнейшим налогоплательщиком не является вышестоящей по отношению к региональной. Какой был найден способ повторно проверить компанию. За подписью заместителя руководителя Федеральной налоговой службы России был издан приказ о проведении выездной проверки. В списке проверяющих, кроме заместителя руководителя ФНС, были главным образом представители инспекции по крупнейшим налогоплательщикам. Оказалось, что на саму проверку, в место нахождения компании, заместитель руководителя налоговой службы ни разу не приезжал. Все взаимодействие по ревизии так же, как и рассмотрение возражений шло в инспекции по крупнейшим. Возникал вопрос, какой же налоговый орган все-таки проверял компанию: ФНС или инспекция по крупнейшим. Компания решила не спорить в этой ситуации по процессуальным основаниям, однако как представляется подвод для этого все-таки был.

Ознакомление с материалами проверки

Прошлый год был переломным в отношении того, что судебная практика, наконец, пошла по пути признания необходимости для налоговых инспекций знакомить компании со всеми материалами налоговой проверки. А в сентябре 2010 года вступили в силу поправки, которые внес в статьи 100 и 101 Налогового кодекса Федеральный закон № 229-ФЗ, которые четко указали, что налоговики обязаны прикладывать к акту документы, которые подтверждают найденные нарушения.

Особенно полезны эти изменения в делах о необоснованной налоговой выгоде. В таких разбирательствах налоговые инспекции часто опирались в своих претензиях на протоколы допросов, материалы встречных проверок, данные выписок с банковских счетов. Но сами эти материалы инспекторы компании показать отказывались, ссылаясь на налоговую или служебную тайну. Теперь ситуация стала меняться. Кстати, по всем проектам, которые мы вели в 2010 году, в том числе до вступления в силу поправок, нам удавалось добиться права ознакомиться со всеми материалами проверки наших клиентов. В целом ряде случаев оказывалось, что данные из этих дополнительных материалов воспроизведены в акте проверки некорректно или выборочно, что было безусловно использовано при защите.

Единственное, несколько странно в законе № 229-ФЗ прописаны положения в отношении вступления в силу предусмотренных в нем поправок по проверкам. В пункте 11 статьи 10 закона № 229-ФЗ написано, что налоговые проверки, начатые до вступления закона в силу, проходят по старым правилам. В то же время, есть статья 5 Налогового кодекса РФ. Она гласит, что нормы, предоставляющие налогоплательщикам дополнительные гарантии, имеют обратную силу. Выходит, что и «старые» проверки, если ориентироваться на эту норму, должны быть закончены уже по новым правилам.

Досудебный порядок обжалования

В отношении досудебного урегулирования разногласий по итогам проверок тоже все не просто. В ряде случаев это действительно эффективная процедура. Но некоторые моменты заставляют задуматься о недоработке норм Налогового кодекса, которые регулируют «досудебку».

Мы советуем клиентам действовать с обязательным досудебным обжалованием следующим образом. Если УФНС просто утверждает решение инспекции, тогда есть один ненормативный акт налоговой инспекции для оспаривания в суде, один предмет для спора. Если же региональное налоговое управление при рассмотрении жалобы нарушает процедуру, внося какие-то изменения в решение по проверке, то логичнее, чтобы ответчиком выступало УФНС. Ведь именно его действиями нарушены права налогоплательщика.

Считаю правильным обжаловать по досудебной процедуре и решения об отказе в возмещении НДС. К тому же, коллегией судей ВАС в определении от 31 мая 2010 г. № ВАС-5647/10 и в ряде других определений было высказано мнение о том, что такие решения подлежат обязательному обжалованию в УФНС перед обращением с иском.

Проверки, не предусмотренные Налоговым кодексом

И в заключении хотелось бы рассказать о случае, который недавно произошел с одними из наших клиентов. Эта ситуация красочно иллюстрирует ситуацию с защитой прав налогоплательщиков в нашей стране.

Компания состоит на учете в налоговой инспекции г. Красногорска Московской области. Удалось выиграть непростое дело по отказу в возмещении НДС по итогам камеральной проверки. Правда, деньги в итоге удалось получить при участии судебных приставов. В общем, отношения с ИФНС сложились непростые. Чтобы обойти проигрыш дела в суде по результатам камеральной проверки, инспекция назначила выездную проверку по НДС по тому же периоду. По ее итогам инспекция снова не признала право на вычет по тем же операциям, по которым прошел суд по камеральной проверке, Кроме того было вынесено решение об обеспечительных мерах с ограничением распоряжения недвижимостью.
Поскольку суд по «камералке» длился очень долго, компания обратилась с иском о взыскании с инспекции процентов. Первую инстанцию удалось выиграть. Близилась апелляция. Было понятно, что каких-то весомых аргументов, чтобы выиграть эту инстанцию, у налоговиков нет. И в этот момент в компанию приходит новая проверка, оформленная поручением за подписью руководителя красногорской инспекции. Предмет ревизии: «проверка местонахождения компании со ссылками на положения Налогового и Гражданского учета, касающиеся учета юр.лиц.» Для любого хотя бы раз читавшего НК РФ очевидно, что подобной формы налогового контроля там нет. Но больше всего поражал список проверяющих: налоговая инспекция, милиция, прокуратура и администрация муниципалитета.

Мы связались по телефону с помощником прокурора. На наш вопрос, каковы правовые основания присутствия прокуратуры при подобной проверке, которая не предусмотрена НК РФ, был дана ссылка на права прокуратуры в области общего надзора. Право на него действительно предусмотрено статьей 22 Федерального закона от 17 января 1992 г. № 2202-1 «О прокуратуре Российской Федерации». Я попытался донести до прокуратуры, что в этом же законе сказано еще и о том, что общий надзор не должен подменять деятельность других контролирующих ведомств, ту же налоговую инспекцию. Но должной реакции на эти выводы не последовало. На мой взгляд, в данном случае вновь имело место применение закона в противоречие с его действительным смыслом и с нарушением прав налогоплательщика.

Однако, не смотря на все несовершенство законодательства, не смотря на все ухищрения и злоупотребления недобросовестных контролеров, я призываю вас активно защищать свои права. Только защищая свои права, можно почувствовать, что они есть.

(Опубликовано в журнале "Семинар для бухгалтера")