Методические аспекты перехода на МСФО

Выбор Международных Стандартов Финансовой Отчетности (далее – МСФО) в качестве стандартов для подготовки финансовой отчетности еще недавно был вопросом свободного выбора Компании. Большинство предприятий, составляющих финансовую отчетность по МСФО, готовили ее по требованию своего менеджмента, акционеров, финансовых учреждений, потенциальных инвесторов и иных контрагентов. Начиная с 2012 года, с вступлением в силу Федерального закона № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» (далее – Федеральный закон), ситуация существенно поменяется, расширится круг компаний, которые будут применять МСФО, что потребует дополнительных разъяснений по вопросам перехода на эти стандарты.

У кого же останется право выбора, а кто будет обязан готовить отчетность по МСФО по новому законодательству? Федеральный закон «О консолидированной финансовой отчетности» был принят еще в июле 2010 года, и вступает в силу, начиная с отчетности за год, следующий за годом, в котором МСФО признаны для применения на территории Российской Федерации. В ноябре 2011 года Международные Стандарты Финансовой Отчетности были признаны для применения на территории России. Таким образом, консолидированная финансовая отчетность по МСФО за год, закончившийся 31 декабря 2012 года, должна быть подготовлена всеми организациями, которые подпадают под действие данного закона.

За некоторым исключением, с учетом требований Федерального закона, эмитенты, которые составляют сводную бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным Законом от 22.04.2996 № 39-ФЗ, с 2012 года также должны будут составлять эту отчетность в соответствии с МСФО, а не РСБУ.

Первый вопрос, который встает перед компаниями после выбора даты перехода на МСФО, это выбор первого отчетного периода. Так как федеральный закон не предусматривает ответа на данный вопрос, необходимо обращаться напрямую к МСФО. МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО» четко регламентирует, какая отчетность является первой отчетностью по МСФО – это годовая финансовая отчетность. Тем не менее, Стандарт не запрещает применения требований МСФО к промежуточной (например, полугодовой) отчетности в случае, если в последующей годовой также будет содержаться заявление о том, что годовая отчетность составлена в соответствии с МСФО (IFRS) 1 и будут приведены все необходимые раскрытия.

Согласно требованиям Федерального закона, годовая отчетность по МСФО, в том числе и первая, должна быть предоставлена пользователям в срок 120 дней с момента с отчетной даты (30 апреля). Так как данная отчетность подлежит обязательному аудиту, сроки ее подготовки являются крайне сжатыми.

Естественно, для того, чтобы соблюсти все требования по срокам, необходимо начать работу по подготовке первой отчетности задолго до отчетной даты. Еще до появления фактической финансовой информации, Компания может осуществить выбор учетной политики, продумать используемый план счетов, составить вступительный баланс.

Итак, с чего лучше начать? Прежде всего, необходимо понять, какие именно раскрытия, требуемые МСФО, применимы для конкретной Компании, а в случае наличия дочерних структур – для Группы компаний. Какие статьи финансовой отчетности будут интересны пользователям, как наиболее показательные и существенные для понимания финансового положения Компании, результатов ее деятельности. Таким образом, первым документом является т.н. «проформа» финансовой отчетности – перечень необходимых для раскрытия статей финансовой отчетности и соответствующих примечаний.

После этого необходимо заняться составлением учетной политики. Учетная политика должна отражать конкретные принципы, основы, соглашения, правила и практика, принятые Компанией для подготовки и представления финансовой отчетности. При подготовке учетной политики Компания, которая применяет МСФО впервые, может предусмотреть некоторые моменты, которые существенно изменят вид первой отчетности по МСФО.

Одним из наиболее часто используемых «освобождений», предусмотренных МСФО (IFRS) 1, является разрешение отражения объектов основных средств по справедливой стоимости на дату перехода на МСФО. Объектом переоценки может быть как отдельный объект, так и группа основных средств. Проведение же последующих регулярных переоценок в соответствии с МСФО 16 «Основные средства» не являются обязательными при выборе такого варианта учетной политики для первого применения. Данное освобождение является просто спасением для компаний с существенной долей старых объектов основных средств, информация о стоимости приобретения которых, уже не может быть подтверждена первичными документами, например, несохранившимися в архивах. Только после проведения независимой оценки и отражения данной условно первоначальной стоимости в отчетности на дату первого применения МСФО аудитор сможет получить необходимые доказательства достоверности стоимости основных средств.

Кроме того, в отношении оценки на вывод из эксплуатации объектов основных средств, которые включаются в стоимость объектов основных средств, компании, впервые применяющие МСФО, могут измерять это обязательство на дату перехода на МСФО, а не дату приобретения (строительства) объекта.

Компаниям, которые составляют отчетность в валюте, отличной от своей функциональной валюты, которые должны накапливать разницы, возникающие от пересчета валют, как отдельный компонент капитала, позволено признавать их равными нулю на дату перехода на МСФО.

Также существует освобождение от отражения инвестиций в дочерние и ассоциированные компании в отдельной отчетности материнской компании исключительно по стоимости приобретения или по справедливой стоимости. Для компаний, применяющих МСФО впервые, позволено отражать такие инвестиции в своей отдельной отчетности по балансовой стоимости, сформированной по правилам ранее используемых стандартов бухгалтерского учета, в том числе, РСБУ.

Стандарт также позволяет использование иных освобождений, связанных с отражением договоров страхования (МСФО (IFRS) 4), аренды (IFRIC 4), платежей на основе акций (МСФО (IFRS) 2), классификации некоторых видов финансовых инструментов (МСФО (IFRS) 9) и пр.

В современных условиях, разные компании Группы могут начинать составлять отчетность по МСФО в разные периоды. Так, если дочернее или ассоциированное предприятие переходит на МСФО после своей материнской компании, то такое предприятие может в своей финансовой отчетности измерять активы и обязательства по стоимости, определенной МСФО (IFRS) 1, т.е. с учетом принимаемых «освобождений», либо по балансовой стоимости, которая была бы включена в консолидированную финансовую отчетность материнской компании на дату перехода на МСФО, без учета корректировок для целей консолидации.

А вот если первое применение МСФО материнской компанией происходит после применения их дочерней или ассоциированной компанией, то предприятие должно в своей консолидированной финансовой отчетности измерять активы и обязательства своей дочерней (ассоциированной) компании по той же балансовой стоимости, что и в ее финансовой отчетности, после корректировок для консолидации,

Кроме того, на дату перехода на МСФО, Компания может выбирать, применять ли ретроспективно требования МСФО (IFRS) 3 «Объединение бизнеса» к тем сделкам, которые были осуществлены до даты перехода на МСФО, и, если применять, то с какой даты. Разницы, возникающие при освобождении от ретроспективного применения МСФО (IFRS) 3, относятся на нераспределенную прибыль.

После составления учетной политики, Компания должна выбрать такой план счетов (перечень статей) для подготовки отчетности, который позволит подготовить информацию в таком виде, с такой аналитикой, чтобы расшифровка любой статьи стала максимально прозрачной и соответствовала требованиям подготовленной ранее проформы финансовой отчетности. Более того, для упрощения подготовки основных раскрытий для МСФО (IFRS) 1, прозрачными должны быть все корректировки, которые приводят от цифр РСБУ или иных ранее применяемых стандартов, к цифрам МСФО.

Что же это за требования? Компания должна пояснить, как переход от предыдущих применяемых стандартов к МСФО повлиял на ее финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств. Для этого Компания должна подготовить:

1)      сверку капитала, отраженного в отчете согласно применяемым ранее бухгалтерским стандартам, с капиталом, рассчитанным по МСФО на дату перехода и на последнюю отчетную дату отчетности составленной по применяемым ранее стандартам;

2)      сверку общей совокупной прибыли по МСФО за последний отчетный период. Если по применяемым ранее стандартам Компания не рассчитывала показатель общей совокупной прибыли – то должна быть отражена сверка непосредственно чистой прибыли.

3)      Существенные корректировки отчета о движении денежных средств, в случае их наличия.

Сверка должна быть прозрачной и подробной. Тем не менее, Компания может избежать подготовки данной сверки в случае, если готовит консолидированную отчетность по МСФО и ранее не составляла сводную отчетность по РСБУ (или другим стандартам). В таком случае, этот факт раскрывается.

Подготовка первой отчетности по МСФО чаще всего является достаточно трудоемкой для Компании, прежде всего, за счет отсутствия формальных правил учета, однако, выгоды от наличия такой отчетности в разумные сроки и ее понятность для пользователей окупает все трудозатраты.

Опубликовано в журнале «Актуальная бухгалтерия».